Sodba X Ips 477/2012

Jedro

Po presoji Vrhovnega sodišča revidentovo izplačilo zaposlenim z dne 14. 8. 2009 v znesku 60 EUR na zaposlenega ne predstavlja drugega obroka regresa za letni dopust, ampak drug dohodek iz zaposlitve, ker je bil izplačan po 1. 7. 2009 (ta datum pa določa ZDR), revidentka pa ni izkazala, da bi obstojali zakoniti razlogi za takšno poznejše izplačilo.

Revidentka je dne 30. 3. 2009 regres izplačala v enem obroku in v polnem znesku, pri tem v samem sklepu ni navedeno, da gre le za prvi obrok regresa in da je predviden še en obrok. Določila ZDR o roku za izplačilo do 1. 7. tekočega leta veljajo za celoten obseg pravice in ne le za njeno minimalno višino.

Po presoji Vrhovnega sodišča revidentkino izplačilo zaposlenim z dne 4. 12. 2009 ne predstavlja povračila stroškov za prehrano, ampak drug dohodek iz delovnega razmerja po 1. točki prvega odstavka 37. člena ZDoh-2, ker v sklepu z dne 7. 1. 2009 višina povračila ni določena oziroma določljiva, sklep z dne 2. 12. 2009 pa ureja povračilo za nazaj.

Povračilo stroškov za prehrano ni dodatek za prehrano, ampak je njegov namen, da se zagotovi prehrana med delom, kar pomeni, da gre za pravico, katere namen je, da se udejanja sproti; če ne dnevno s toplimi obroki, pa z mesečnimi povračili stroškov. Iz tega izhaja tudi zaključek, da morajo biti povračila stroškov praviloma nakazana delavcem mesečno in ne v obliki akontiranja oziroma začasnega knjiženja. Iz tega logično izhaja tudi zaključek, da mora biti obseg pravice določen oziroma določljiv vnaprej in ne za nazaj.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka trpi sama svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revidentka) zoper odločbo RS, Ministrstva za finance, Davčne uprave RS, Posebnega davčnega urada, št. DT 0610-83/2010 0203 28 z dne 19. 4. 2011, s katero je prvostopenjski davčni organ revidentki za obdobje od 1. 1. do 31. 12. 2009 dodatno odmeril in naložil plačilo prispevkov iz plač za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, za zdravstveno zavarovanje, za zaposlovanje in za starševsko varstvo ter prispevkov na plače za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, za zdravstveno zavarovanje, za zaposlovanje, za starševsko varstvo in za primer poškodbe pri delu v skupnem znesku 1,551.533,92 EUR in akontacijo dohodnine od dohodka iz zaposlitve v znesku 456.516,67 EUR, vse s pripadajočimi obrestmi (I. točka izreka). Odločil je še o tem, da morajo biti obveznosti iz I. točke izreka plačane v 30 dneh od vročitve odločbe, po preteku tega roka pa bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (II. točka izreka), da bo o priglašenih stroških revidentke odločeno s posebnim sklepom, stroški davčnega organa pa gredo v njegovo breme (III. točka izreka) ter da pritožba ne zadrži izvršitve (IV. točka izreka). Tožena stranka je pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnila kot neutemeljeno z odločbo, št. DT-499-02-13/2011-2 z dne 25. 11. 2011.

2. Sodišče prve stopnje v razlogih svoje sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom davčnih organov prve in druge stopnje ter se pri tem sklicuje na drugi odstavek 71. člena ZUS-1, odgovori pa tudi na tožbene navedbe.

3. Revidentka izpodbija sodbo sodišča prve stopnje z revizijo, katere dovoljenost utemeljuje s 1. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja revizijska razloga bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu in zmotne uporabe materialnega prava. Vrhovnemu sodišču predlaga, da reviziji ugodi in spremeni izpodbijano sodbo tako, da izpodbijani odločbi upravnih organov odpravi oziroma da izpodbijano sodbo razveljavi in vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje, toženi stranki pa naloži povrnitev stroškov revizijskega postopka.

4. Tožena stranka na revizijo ni obrazloženo odgovorila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če sodišče odloči meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta v obravnavani zadevi znaša 2,008.050,59 EUR glavnice in torej presega 20.000,00 EUR.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

Glede regresa za letni dopust

8. Iz dejanskega stanja te zadeve, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je revizijsko sodišče vezano (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), med drugim izhaja, da so pri revidentki zaposleni prejeli regres za letni dopust pri plači za mesec marec 2009 na podlagi sklepa uprave z dne 30. 3. 2009, ki je določal, da se regres za letni dopust izplača v višini 675 EUR, od tega 300 EUR v denarju in 375 EUR v e-bonih. Dne 18. 5. 2009 pa je bil sprejet sklep uprave revidentke, ki je določal, da se dne 14. 8. 2009 vsem delavcem, ki bodo na dan 30. 6. 2009 zaposleni pri revidentki, izplača drugi del regresa v višini 60 EUR neto v e-bonih, ne glede na določbe zakona o delovnih razmerjih, ki določa, da določenim delavcem pripada sorazmeren del regresa. Revidentka je ob izplačilu z dne 14. 8. 2009 poimenovanem „poračun regresa za leto 2009“ obračunala davčni odtegljaj, prispevkov za socialno varnost pa ni obračunala. V letnem poročilu revidentke za leto 2009 je bilo na 69. strani navedeno, da zaradi zaostrenih gospodarskih razmer ni bil organiziran Dan Mercatorja, zato se zaposlenim podari 60 EUR neto v e-bonih. Ugotovljeno je bilo, da revidentka ni imela likvidnostnih težav. Upravni organ prve stopnje je odločil, da ima izplačilo 60 EUR z dne 14. 8. 2009, ki ga je revidentka označila kot drugi del regresa za letni dopust, drugačen značaj, in sicer drug dohodek iz zaposlitve, zato je revidentki od tega izplačila obračunal prispevke.

9. Med strankama tudi v revizijskem postopku ostaja sporno, ali izplačilo 60 EUR na zaposlenega z dne 14. 8. 2009 predstavlja (drugi del) regres za letni dopust.

10. Po presoji Vrhovnega sodišča izplačilo z dne 14. 8. 2009 v znesku 60 EUR na zaposlenega ne predstavlja drugega obroka regresa za letni dopust, ampak drug dohodek iz zaposlitve zato, ker je bil izplačan po 1. 7. 2009, revidentka pa ni izkazala razlogov za takšno poznejše izplačilo.

11. Po prvem odstavku 37. člena Zakona o dohodnini (ZDoh-2) je regres za letni dopust dohodek iz delovnega razmerja. 41. člen ZDoh-2 pa določa, da so osnova za dohodnino dohodki iz delovnega razmerja iz 37. člena. Zakon o prispevkih za socialno varnost(1) v tretji alineji petega odstavka 3. člena določa, da se obračunavajo in plačujejo prispevki za socialno varnost pri regresih za letni dopust, v delu, ki presega 70 % poprečne plače predpreteklega meseca zaposlenih v Republiki Sloveniji; če se izplačilo regresa opravi v dveh ali več delih, se ob izplačilu naslednjega oziroma zadnjega dela regresa ugotovi celotna višina regresa in izvrši obračun prispevkov ter poračun plačanih prispevkov od posameznih delov regresa za letni dopust. Kdaj gre za izplačilo, ki predstavlja regres za letni dopust, določajo predpisi s področja delovnega prava.

12. Zakon o delovnih razmerjih(2), kot je veljal v letu 2009, je v 131. členu določal, da je delodajalec dolžan delavcu, ki ima pravico do letnega dopusta, izplačati regres za letni dopust najmanj v višini minimalne plače. (2) Regres se mora delavcu izplačati najkasneje do 1. julija tekočega koledarskega leta. (3) S kolektivno pogodbo na ravni dejavnosti se lahko v primeru nelikvidnosti delodajalca določi kasnejši rok izplačila regresa, vendar najkasneje do 1. novembra tekočega koledarskega leta. (4) V primeru, da ima delavec pravico do izrabe le sorazmernega dela letnega dopusta, ima pravico le do sorazmernega dela regresa. (5) V primeru, da ima delavec sklenjeno pogodbo o zaposlitvi s krajšim delovnim časom, ima pravico do regresa sorazmerno delovnemu času, za katerega je sklenil pogodbo o zaposlitvi, razen v primerih, ko delavec dela krajši delovni čas v skladu s 66. členom tega zakona.

13. Kolektivna pogodba dejavnosti trgovine Slovenije(3) v 81. členu določa, da: (1) Delavcu pripada v enem koledarskem letu največ en regres za letni dopust. (2) V primeru prehoda od enega k drugemu delodajalcu vsak od delodajalcev izplača delavcu sorazmerni del regresa. (3) V primeru nelikvidnosti delodajalca se lahko regres za letni dopust izplača v več obrokih, vendar najkasneje do 1. novembra tekočega koledarskega leta. (4) V primeru izplačila dela regresa v nedenarni obliki je delodajalec dolžan ta del regresa zagotoviti v obliki, ki jo delavec potrebuje za zadovoljevanje vsakodnevnih življenjskih potreb, le-ta pa mora biti po vrednosti enakovredna denarni obliki. (5) Višina regresa za izplačilo in višina regresa v nedenarni obliki se določi v tarifni prilogi. Tarifna priloga v 5. členu določa, da (1) minimalni regres za letni dopust za leto 2009 znaša 665,00 EUR, od tega mora delodajalec izplačati v denarju najmanj 55 % tega zneska, preostali del, to je 45 %, pa v skladu s četrtim odstavkom 1. točke 81. člena normativnega dela KPDTS. (2) Delodajalec in sindikat pri delodajalcu se lahko dogovorita o drugačni višini regresa v primeru, da ima delodajalec izkazano izgubo v preteklem letu, izvaja sanacijski program in bi izplačilo regresa v dogovorjeni višini ogrozilo obstoj delodajalca ali izgubo zaposlitve delavcev. Delodajalec in sindikat pri delodajalcu skleneta dogovor v pisni obliki. Smiselno enako vsebino v 154. členu določa Kolektivna pogodba, sklenjena na ravni revidentke.

14. Vrhovno sodišče se strinja s stališčem upravnih organov in sodišča prve stopnje, da izplačilo 60 EUR z dne 14. 8. 2009 ne predstavlja drugega obroka regresa za letni dopust. Neutemeljen je ugovor revidentke, da ker je bil v korist delavcev izplačan višji znesek od minimalnega (iz tarifne priloge KPDTS), sklep predstavlja veljavno pravno podlago za večji obseg pravic, za izplačilo po 1. 7. ter v več obrokih. Kot izhaja iz KPDTS pripada delavcu v koledarskem letu le en regres za letni dopust. Revidentka je dne 30. 3. 2009 regres izplačala v enem obroku in v polnem znesku, pri tem v samem sklepu ni navedeno, da gre le za prvi obrok regresa in da je predviden še en obrok. Določila predpisov o roku za izplačilo do 1. 7. tekočega leta (razen za primere, ki so pojasnjeni v nadaljevanju) veljajo za celoten obseg pravice in ne le za njeno minimalno višino. Vrhovno sodišče se strinja s stališčem upravnega organa druge stopnje, da izplačilo celotnega regresa v marcu 2009 kaže, da revidentka težav s poslovanjem ni imela. Prav tako se strinja z upravnim organom prve stopnje, ki je preveril ali obstajajo okoliščine in razlogi za izplačilo regresa do 1. 11. 2009, tako da je preveril, ali je imela revidentka v letu 2009 likvidnostne oziroma težave s solventnostjo, po kriterijih kot jih opredeljuje Zakon o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (ZFPPIPP; Ur. l. RS, št. 40/2009 s spremembami) v 1. točki prvega odstavka 14. člena in jih ni ugotovil.(4) Iz KPDTS in Tarifne priloge pa izhaja, da v primeru nelikvidnosti, izkazane izgube v preteklem letu, izvajanja sanacijskega programa ali če bi izplačilo regresa v dogovorjeni višini ogrozilo obstoj delodajalca ali izgubo zaposlitve delavcev, je mogoče na ravni delodajalca dogovoriti izplačilo z zamikom ali v več obrokih oziroma v nižji višini. Revidentka tako podlage za izplačilo drugega obroka regresa ni izkazala.

15. Glede na to, da izplačilo 60 EUR z dne 14. 8. 2009 ne predstavlja drugega obroka regresa, ga je upravni organ prve stopnje pravilno opredelil po njegovi ekonomski vsebini kot drug dohodek iz delovnega razmerja (izplačilo namesto neizvedenega dneva revidentke) in zanj odmeril prispevke.

Glede povračila stroškov za prehrano

16. Iz dejanskega stanja te zadeve, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je revizijsko sodišče vezano (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), med drugim izhaja, da je revidentka dne 4. 12. 2009, osebam, ki so bile pri njej zaposlene na dan 30. 11. 2009, izplačala „poračun prehrane“ v skupnem znesku 3,160.972,61 EUR. Ob izplačilu ni obračunala in plačala davčnega odtegljaja in ne prispevkov za socialno varnost. Podlaga za izplačilo sta sklepa uprave revidentke z dne 7. 1. 2009 in z dne 2. 12. 2009. Iz sklepa z dne 7. 1. 2009, sprejetega s soglasjem sindikatov, izhaja: - zaposlenim se kot povračilo stroškov prehrane med delom v letu 2009 dnevno obračunava znesek povračila stroškov prehrane med delom v višini 6,12 EUR, ki ga določa Uredba o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja (v nadaljevanju Uredba(5)); - zaradi težkih makroekonomskih razmer, večjih tveganj glede likvidnosti in solventnosti družbe in verjetnega nedoseganja načrtovanih poslovnih rezultatov se zaposlenim mesečno izplačuje znesek, določen v Tarifni prilogi KPDTS, v višini 3,73 EUR na dan; - razlika povračil stroškov prehrane med delom do zneska, določenega z Uredbo se ne izplača z namenom, da se izplača ob koncu leta oziroma med letom, kolikor bodo ekonomika poslovanja, likvidnost in solventnost družbe to dopuščali. Po sklepu z dne 2. 12. 2009 pa se v skladu s sklepom z dne 7. 1. 2009 in soglasjem sindikata zaradi težkih gospodarskih razmer, ki so se odrazile v slabših poslovnih rezultatih in posledično v rebalansu letnega načrta za leto 2009, ki ga je sprejel Nadzorni svet družbe in je bil objavljen v avgustu 2009, ter slabše likvidnosti družbe zaposlenim za leto 2009 izplača le del zadržanih (obračunanih) povračil stroškov prehrane med delom, ki so bili mesečno obračunani v skladu z Uredbo. Zaposlenim se tako dne 4. 12. 2009 ne izplača celotna obračunana razlika do 6,12 EUR, temveč se izplača le razlika v višini 1,26 EUR na zaposlenega na dan, glede na dnevno prisotnost na delu, za obdobje od julija 2009 do novembra 2009, glede na spremenjeno minimalno višino povračil stroškov prehrane med delom, določeno v Tarifni prilogi. Ugotovljeno je bilo še, - da revidentka v začetku niti ob koncu leta 2009 ni imela likvidnostnih oziroma težav s solventnostjo, - da glede na predloženo dokumentacijo tekom leta ni preverjala, ali so ovire za izplačilo razlike, - da je v podjetniški kolektivni pogodbi revidentke določeno, da uprava revidentke lahko sklene, da se v decembru tekočega leta izplača božičnica kot poseben dodatek k plači, do katerega so upravičeni vsi delavci, ki imajo na 30. 11. tekočega leta sklenjeno pogodbo o zaposlitvi, - da v letu 2009 pri revidentki božičnica ni bila izplačana in - da je bil "poračun prehrane" izplačan tistim zaposlenim, ki so bili zaposleni na dan 30. 11. 2009, osebam, ki pa so se upokojile pred tem datumom, pa ni bil izplačan.

17. Upravni organ prve stopnje je odločil, da je izplačilo z dne 4. 12. 2009 plača (po 1. točki prvega odstavka 37. člena ZDoh-2(6)), saj predstavlja plačilo za opravljeno delo in revidentki v zvezi s tem izplačilom obračunal davke in prispevke.

18. Med strankama tudi v revizijskem postopku ostaja sporno, ali predstavlja izplačilo revidentke zaposlenim z dne 4. 12. 2009 povračilo stroškov za prehrano ali pa gre za druge vrste dohodka iz delovnega razmerja. Pri tem imata stranki nasprotno stališče glede tega ali mora biti povračilo stroškov za prehrano nepogojno in izplačano mesečno.

19. Po presoji Vrhovnega sodišča izplačilo z dne 4. 12. 2009 ne predstavlja povračila stroškov za prehrano, ampak drug dohodek iz delovnega razmerja po 1. točki prvega odstavka 37. člena ZDoh-2, ker v sklepu z dne 7. 1. 2009 višina povračila ni določena in določljiva, sklep z dne 2. 12. 2009 pa ureja „povračilo“ za nazaj.

20. Zakon o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) v 3. točki prvega odstavka 37. člena določa, da dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti povračilo stroškov v zvezi z delom. V 3. točki prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 pa je določeno, da se v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja ne vštevajo povračila stroškov v zvezi z delom, kot so prehrana med delom, stroški prevoza na delo in z dela in terenski dodatek, pod pogoji in do višine, ki jih določi vlada, ter nadomestilo za ločeno življenje do višine, ki jo določi vlada. Uredba o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja(7) v prvem odstavku 2. člena določa, da se povračilo stroškov za prehrano med delom ne všteva v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja, za vsak dan, ko je delojemalec na delu prisoten štiri ure ali več, do višine 6,12 EUR. Vrhovno sodišče se strinja s stališčem sodišča prve stopnje, da navedena oprostitev ne zajema vseh formalno opredeljenih pogojev izplačil povračil stroškov prehrane, ampak le tiste, ki tudi po vsebini predstavljajo te vrste izplačila. Kaj pomeni povračilo stroškov prehrane, določajo predpisi s področja delovnega prava.

21. Zakon o delovnih razmerjih(8), kot je veljal v letu 2009, je v 130. členu določal: „(1) Delodajalec mora delavcu zagotoviti povračilo stroškov za prehrano med delom, za prevoz na delo in z dela ter povračilo stroškov, ki jih ima pri opravljanju določenih del in nalog na službenem potovanju. (2) Če višina povračila stroškov iz prejšnjega odstavka ni določena s kolektivno pogodbo s splošno veljavnostjo, se določi z izvršilnim predpisom.“ V 2. točki 80. člena Kolektivne pogodbe dejavnosti trgovine Slovenije(9) je določeno, da je delavec upravičen do povračila stroškov za prehrano med delom, kolikor mu ni zagotovljen brezplačen topli obrok ustrezne kvalitete, energetske vrednosti, pri čemer mora biti vrednost obroka ekvivalentna vrednosti, ki jo določa tarifna priloga. Drugi odstavek pa določa, da se višina povračila stroškov za prehrano med delom določi v tarifni prilogi. Tarifa je za obdobje od 1. 1. 2009 do 30. 6. 2009 določala 3,73 EUR, od 1. 7. 2009 do 31. 12. 2009 pa 3,78 EUR.

22. Vrhovno sodišče pritrjuje stališču sodišča prve stopnje, da povračilo stroškov za prehrano ni dodatek za prehrano, ampak je njegov namen, da se zagotovi prehrana med delom,(10) kar pomeni, da gre za pravico, katere namen je, da se udejanja sproti, če ne dnevno s toplimi obroki, pa z mesečnimi povračili stroškov. Iz tega izhaja tudi zaključek, da morajo biti povračila stroškov praviloma nakazana delavcem mesečno in ne v obliki akontiranja oziroma začasnega knjiženja. Iz tega logično izhaja tudi zaključek, da mora biti obseg pravice določen oziroma določljiv vnaprej in ne za nazaj, kot je bilo določeno v obravnavanem primeru s sklepom z dne 2. 12. 2009. Takšno stališče je veljalo v sodni praksi(11) že pred sprejetjem novega Zakona o delovnih razmerjih,(12) ki v 130. členu določa, da je delodajalec dolžan delavcu povrniti stroške v zvezi z delom mesečno v skladu s 134. členom tega zakona. Enak zaključek izhaja iz razlage Kolektivne pogodbe dejavnosti trgovine, ki jo je sprejela Komisija za razlago Kolektivne pogodbe dejavnosti trgovine dne 18. 3. 2011, da je delodajalec obvezan mesečno tekoče izplačevati povračila teh stroškov do minimalne višine, ki jo določa tarifna priloga, če delavcu ni zagotovljen ustrezen topli obrok. Delodajalec pa ima pravico, da višino povračila stroškov in način njegovega izplačila uredi in izvede ugodneje, kot določata KPDTS in Tarifna priloga h KPDTS, bodisi v internih aktih, s sklepom ali na osnovi svoje odločitve.

23. Vrhovno sodišče pritrjuje stališču upravnega organa prve stopnje, da je glede na naravo dohodka v obliki povračila stroškov prehrane med delom pravica lahko pogojena samo z dejanskim nastankom stroškov prehrane, torej s prisotnostjo na delu (v določenem številu ur dnevno kot to določa Uredba) in ne z uspešnostjo poslovanja oziroma likvidnostjo družbe. Glede na navedeno sklepa z dne 7. 1. 2009 ni mogoče šteti za pravno podlago za izplačilo, saj iz njega višina povračila stroškov za prehrano v delu, ki presega minimalni znesek po KPDTS, ni vnaprej določena in je zaradi nedoločnega pogoja tudi nedoločljiva. Sklep z dne 2. 12. 2009 pa ureja povračilo stroškov za prehrano za nazaj, kar je tudi v nasprotju z zgoraj obrazloženim. Druge pravne podlage, da izplačilo dne 4. 12. 2009 predstavlja povračilo stroškov za prehrano, pa revidentka ni navedla.

24. Glede na podano razlago, kaj se lahko šteje za povračilo stroškov za prehrano, in da na ugotovljeno dejansko stanje izplačilo z dne 4. 12. 2009 ne predstavlja te vrste izplačila, je bil pravilno uporabljen drugi odstavek 5. člena Zakona o davčnem postopku,(13) da se predmet obdavčitve in okoliščine ter dejstva, ki so bistvena za obdavčenje, vrednotijo po svoji gospodarski (ekonomski) vsebini. Glede na ugotovljeno dejansko stanje, in sicer da revidentka v začetku niti ob koncu leta 2009 ni imela likvidnostnih oziroma težav s solventnostjo, da je v revidentkini podjetniški kolektivni pogodbi določeno, da uprava revidentke lahko sklene, da se v decembru tekočega leta izplača božičnica kot poseben dodatek k plači, do katerega so upravičeni vsi delavci, ki imajo na 30. 11. tekočega leta sklenjeno pogodbo o zaposlitvi, da v letu 2009 pri revidentki božičnica ni bila izplačana in da je bilo obravnavano izplačilo izplačano tistim zaposlenim, ki so bili zaposleni na dan 30. 11. 2009 (osebam, ki pa so se v istem letu upokojile pred tem datumom pa ni bilo izplačano), predvsem pa zato, ker je revidentka izplačilo vezala na ekonomiko poslovanja, likvidnost in solventnost družbe, je upravni organ prve stopnje na podlagi tretjega odstavka 74. člena ZDavP-2(14) pravilno odločil, da "poračun prehrane" prikriva pravi posel, ki je izplačilo drugega dohodka iz zaposlitve (iz naslova poslovne uspešnosti). Upravni organ prve stopnje je tako revidentki kot izplačevalki pravilno na podlagi določb 35. in 37. člena ZDoh-2 in ZPSV (člen 3 in 6) ter ZDavP-2 (člen 352 in 353) dodatno obračunal in naložil v plačilo akontacijo dohodnine v znesku 476.876,10 EUR in prispevkov iz bruto prejemka ter na bruto prejemek v skupnem znesku 1,207.351,62 EUR.

25. Revidentkin ugovor, da se sodišče prve stopnje ni opredelilo do njenih navedb o drugačni davčni obravnavi v drugem identičnem davčnem primeru, ni utemeljen. Sodišče prve stopnje se je v točki 23 izpodbijane sodbe izrecno opredelilo do tega ugovora in navedlo, da ker v obravnavanem primeru ni šlo (le) za časovno zamaknjeno izplačilo, kot v primeru in mnenju tožene stranke, na katera se sklicuje revidentka, ampak za izplačilo, ki je bilo tudi kasneje določeno, ne gre za primerljivi pravni situaciji. Vrhovno sodišče tako ugotavlja, da očitane procesne kršitve v postopku pred sodiščem prve stopnje niso podane.

26. Vrhovno sodišče zavrača revidentkin ugovor v zvezi z načelom zakonitosti, pravilom in favorem laboris in pogodbene svobode ter avtonomije kolektivnega pogajanja. Vrhovno sodišče ugotavlja, da trditve, ki jih revidentka podaja glede kršitve načela zakonitosti, niso utemeljene, saj namen regresa za letni dopust, kot so ga opredelili upravna organa in sodišče prve stopnje in ki ga je sprejelo tudi Vrhovno sodišče v obravnavanem primeru, izhaja iz veljavnih predpisov.

27. Vrhovno sodišče ne sledi revidentkinem ugovoru, da je bilo kršeno pravilo in favorem laboris, pogodbene svobode ter avtonomija kolektivnega pogajanja. Glede na ustavnosodno prakso Ustavnega sodišča(15) zakonodajalec sicer sme posegati v avtonomijo kolektivnega pogajanja, vendar ne neomejeno. Vrhovno sodišče ugotavlja, da Ustavno sodišče take posege presoja glede na načelo sorazmernosti in šteje varstvo javne koristi kot ustavno dopusten cilj, ki mu lahko zakonodajalec s takim posegom sledi. Vrhovno sodišče ugotavlja, da v obravnavanem primeru, ko je določen rok za izplačilo določene pravice, ne gre za tak čezmerni poseg zakonodajalca, da bi ta prerasel v izvotlitev pravice do kolektivnega pogajanja. Zato v tem primeru ne gre za kršitev 76. člena Ustave RS.

28. Vrhovno sodišče se je opredelilo do revizijskih navedb, ki so pomembne za odločitev, do ostalih, ki jih ocenjuje kot nebistvene, pa se ne opredeljuje.

29. Ker niso utemeljeni razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in niso podani razlogi, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo zavrnilo kot neutemeljeno.

30. Glede na to, da revidentka z revizijo ni uspela, v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

----

Op. št. (1): (Ur. l. RS, št. 5/1996, 34/1996, 18/1996 - ZDavP, 87/1997 - ZDavP-A, 3/1998, 7/1998 - Odl. US, 106/1999 - ZPIZ-1, 81/2000, 97/2001 - ZSDP, 97/2001, v nadaljevanju ZPSV).

Op. št. (2): (Ur. l. RS, št. 42/2002, 79/2006 - ZZZPB-F, 46/2007 - Odl. US, 103/2007, 45/2008 - ZArbit, 83/2009 - Odl. US, v nadaljevanju ZDR).

Op. št. (3): (Ur. l. RS, št. 111/2006, 109/2007, 21/2008, 94/2008, 10/2009, 34/2009, 55/2009, 68/2009, v nadaljevanju KPDTS).

Op. št. (4): Takšna je tudi razlaga prakse npr. VDS Sodba Psp 137/2011 z dne 16. 6. 2011, in smiselno VDSS sodba Pdp 498/2013 z dne 6. 6. 2013.

Op. št. (5): (Ur. l. RS, št. 140/06, 76/08, v nadaljevanju Uredba).

Op. št. (6): ZDoh-2, v prvih treh točkah prvega odstavka 37. člena določa, da dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti: 1. plačo, nadomestilo plače in vsako drugo plačilo za opravljeno delo, ki vključuje tudi provizije; 2. regres za letni dopust, jubilejno nagrado, odpravnino, solidarnostno pomoč; 3. povračilo stroškov v zvezi z delom.

Op. št. (7): (Ur. l. RS, št. 140/2006, 76/2008, v nadaljevanju Uredba).

Op. št. (8): (Ur. l. RS, št. 42/2002, 79/2006 - ZZZPB-F, 46/2007 - Odl. US, 103/2007, 45/2008 - ZArbit, 83/2009 - Odl. US, v nadaljevanju ZDR).

Op. št. (9): (Ur. l. RS, št. 111/2006, 109/2007, 21/2008, 94/2008, 10/2009, 34/2009, 55/2009, 68/2009, v nadaljevanju KPDTS).

Op. št. (10): Stališče kot izhaja iz sodbe VSRS VII Ips 469/2009 z dne 10. 5. 2011, ko je to odločalo o tem, da delodajalec, če zagotovi delavcem ustrezno prehrano med delom, ni dolžan plačati povračila še v denarju, ne v celoti in ne deloma.

Op. št. (11): Iz prakse višjih delovnih sodišč izhaja, da priznavajo zapadlost terjatev iz naslova povračil stroškov za prehrano vsak mesec sproti (tako npr. VDSS sodba Pdp 737/2012 z dne 6.9.2012, VDSS sodba Pdp 424/2012 z dne 10. 5. 2012). Takšno stališče izhaja tudi iz Predloga ZDR-1 (Poročevalec DZ z dne 19. 10. 2012). Novi ZDR-1 tako določi konkretizirano, kar je že prej veljalo v praksi, vendar v ZDR ni bilo eksplicitno določeno.

Op. št. (12): Uradni list RS, št. 21- 784/2013, objavljen 13. 3. 2013, ki velja od 12. 4. 2013, v nadaljevanju ZDR-1.

Op. št. (13): (Ur. l. RS, št. 117/2006, 24/2008 - ZDDKIS, 125/2008, 85/2009, 110/2009, 1/2010 - popr., 43/2010, 97/2010 v nadaljevanju ZDavP-2).

Op. št. (14): (3) Navidezni pravni posli ne vplivajo na obdavčenje. Če navidezni pravni posel prikriva drug pravni posel, je za obdavčenje merodajen prikrit pravni posel.

Op. št. (15): Tako v: „Vsebina kolektivne pogodbe, Pravni vidiki s prikazom sodne prakse in primerjalnopravnih ureditev“ (Kresal Šoltes, GV Založb, Ljubljana 2011, stran 159 in naprej) in npr. odločba Ustavnega sodišča RS, št. U-I-61/06 z dne 11. 12. 2008.

Datum zadnje spremembe:

18.03.2014

Podobni dokumenti:

• VSRS Sodba X Ips 335/2016
• VDSS sodba Pdp 923/2010
• VDSS Sodba Pdp 340/2019