UPRS Sodba I U 1014/2017-10

Jedro

V pogledu obnove oziroma v pogledu ugotavljanja, ali gre za nova dejstva in dokaze, je relevantna vrednost kapitala ob odsvojitvi, kakršna je bila ob izdaji odmerne odločbe. Pri čemer se po določbah 99. člena ZDoh-2 za vrednost kapitala ob odsvojitvi šteje v prodajni ali drugi pogodbi navedena vrednost kapitala ob odsvojitvi, za čas odsvojitve pa se v skladu s 102. členom istega zakona šteje datum sklenitve pogodbe, kar je bilo z ozirom na sklenjeno prodajno pogodbo oboje pravilno upoštevano pri izdaji odmerne odločbe, to je dne 20. 12. 2013. Aneksa št. 1 in št. 2, sta bila po nespornih podatkih upravnih spisov sklenjena v letu 2014, kar pomeni da nista mogla biti uporabljena v odmernem postopku, in da torej nista nov dokaz sama po sebi. Obenem pa, tudi ne izkazujeta takšnih novih dejstev, ki bi bila lahko upoštevana že ob izdaji odmerne odločbe, saj se stranki v obeh aneksih sklicujeta na spremenjene okoliščine, ki so nastale v letu 2013. Sklicujeta se torej na okoliščine, ki so nastale po sklenitvi pogodbe, takšnih okoliščin pa z ozirom na določbe ZDoh-2, po katerih se pri odmeri dohodnine od dobička upošteva vrednost kapitala, kakršna je bila ob odsvojitvi, ni mogoče upoštevati pri odmeri.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Prvostopenjski davčni organ je z izpodbijano odločbo zavrnil predlog tožnika za obnovo postopka odmere dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2012.

2. Iz razlogov izpodbijane odločbe sledi, da gre v zadevi za ponovni postopek odločanja o predlogu tožnika za obnovo postopka odmere davka od dobička od odsvojitve deleža v družbi A. d.o.o., ki je bil končan z izdajo odločbe št. DT 09 00315 z dne 20. 12. 2013, in v katerem je bila tožniku odmerjena dohodnina od dobička v višini 176 872,41 EUR. Tožnikov predlog z dne 12. 2. 2015 je organ prve stopnje v prvem postopku s sklepom zavrgel, drugostopenjski davčni organ pa njegov sklep odpravil in mu naložil, da o predlogu ponovno odloči.

3. Tožnik je predlog za obnovo postopka vložil na podlagi 1. točke prvega odstavka 260. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), kot novo dejstvo oziroma nov dokaz pa navedel in predložil dva aneksa k pogodbi o odsvojitvi poslovnega deleža z dne 21. 1. 2014 in 17. 4. 2014, s katerima sta pogodbeni stranki (tožnik kot odsvojitelj in družba B. d.d. kot pridobitelj) znižali kupnino za poslovni delež z zneska 1 200 000,00 EUR na znesek 500 000,00 EUR. Glede na predložene listine davčni organ ugotavlja, da sta bila predložena aneksa sklenjena po izdaji odločbe in da torej dokaz, na katerega tožnik opira svoj predlog, ni obstajal v času prvega odločanja. Za vrednost kapitala ob odsvojitvi je bila v skladu z določbo 99. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) upoštevana vrednost, navedena v prodajni pogodbi z dne 22. 5. 2012. Naknadno znižanje kupnine zaradi likvidnostnih težav ali neplačila ne more biti razlog za opredelitev drugačne vrednosti kapitala ob odsvojitvi, kot jo določa omenjeni člen. V obnovi se skladno s 1. točko 260. člena ZUP lahko upošteva samo tisto novo dejstvo oziroma nov dokaz, ki bi mogla sama zase ali v zvezi z že izvedenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bila to dejstvo ali dokaz navedena in uporabljena v prejšnjem postopku. To pa pomeni, da bi dejstvo moralo obstajati že v času prvega odločanja in da če je nastalo pozneje, obnovitveni razlog ni več podan. Isto velja za nov dokaz. Zato v konkretnem primeru nova dejstva oziroma novi dokazi v smislu citiranih določb ZUP niso izkazani in zato je odločeno tako, kot je razvidno iz izreka odločbe.

4. Drugostopenjski davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih odločbe ugotavlja, da je prvostopenjski davčni organ sledil napotkom in da je v ponovnem postopku obravnaval predloženi dokaz, na katerega je tožnik oprl svoj predlog za obnovo postopka in da mu glede na podatke spisov ni mogoče očitati napačne odločitve. Poudari, da je obnova postopka v smislu določb ZUP in Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) izredno pravno sredstvo, ki se uporabi v izjemnih primerih, ko so za to izpolnjeni točno določeni zakonski pogoji, v konkretnem primeru tisti, ki so navedeni v 1. točki 260. člena ZUP oziroma 89. člena ZDavP-2. Ti pa tudi po presoji organa druge stopnje niso podani, saj predložena Aneksa o znižanju kupnine nista obstajala v času odločanja o odmeri davka na prvi stopnji in zato ne moreta predstavljati novega dejstva oziroma novega dokazila. Davčnopravno gledano namreč ni mogoče zaobiti dejstva, da je do nastanka takšne posledice prišlo kasneje, po pravnomočnosti prvotne odločbe in da zato ne gre za novo dejstvo v smislu obnove postopka. Sodba VSL I Cp 1507/2010, ki jo tožnik navaja v pritožbi, se nanaša na civilnopravne vidike sklepanja pogodb in je ni mogoče uporabiti pri presoji davčnopravnih posledic obdavčitve, še posebej, ko gre za izpolnjevanje pogojev za uporabo izrednega pravnega sredstva. Nadalje iz sodbe naslovnega sodišča I U 264/2015 z dne 5. 4. 2016 jasno sledi, da naknadno sklenjeni Aneksi niso (niti) dopustna pritožbena novota. Ker pri predloženih dokazilih ne gre za nova dejstva oziroma nove dokaze, pa drugostopenjski davčni organ oceni za brezpredmetno tudi ugotavljanje dejanskega stanja z izvedencem, ki ga predlaga tožnik v pritožbi. Presoja predloženih dokazil, ki je bila opravljena s strani organa prve stopnje, je vsebinska in se zato drugostopenjski davčni organ ne strinja s tožnikom, da zadeva ni bila obravnavana po vsebini, oziroma da je bil predlog zavrnjen iz procesnih razlogov. V zvezi z zatrjevanjem, da gre pri določbah ZDoh-2 za pravno praznino, ker niso pokriti primeri, ko pride do naknadne razveze ali spremembe pogodbe, in v zvezi s sklicevanjem tožnika na določbe 15. člena ZDoh-2, ki se nanašajo na opredelitev dohodka glede na opravljeno izplačilo oziroma njegov prejem, pa drugostopenjski davčni organ s sklicevanjem na določbe ZDoh-2, ki se nanašajo na obdavčitev kapitala, pojasni, da odmera davka od dobička iz kapitala ni vezana na prejem dohodka (kupnine), ampak na vrednost kapitala, ki je navedena v pogodbi ter da se za čas odsvojitve kapitala šteje datum sklenitve pogodbe, kar pomeni, da so bili s sklenitvijo pogodbe izpolnjeni zakonski pogoji za določitev davčne obveznosti, in to ne glede na dejstvo, ali je bila kupnina za to odsvojitev plačana ali ne in da torej tožnik z ugovori v tej smeri ne more uspeti.

5. Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. V tožbi navaja, da je v predlogu za obnovo postopka navedel nove dokaze in sicer dva notarska zapisa SV 157/14 z dne 21. 1. 2014 in SV 954/14 z dne 14. 4. 2014, sklenjena med tožnikom in družbo B. d.d. Omenjeni stranki sta namreč sklenili sporazum o izvensodni poravnavi oziroma Aneks št. 1 k pogodbi o odsvojitvi in pridobitvi poslovnega deleža v družbi A. z dne 22. 5. 2012, iz katere sicer izhaja vrednost A. ob odsvojitvi v višini 1 188 000,00 EUR, medtem ko sta stranki z Aneksom ugotovili, da je (bila) vrednost ob odsvojitvi lahko le 600 000,00 EUR. Nakar sta stranki sklenili še Aneks št. 2, v katerem sta prav tako kot v prvem Aneksu ugotovili, da je na gospodarskem in finančnem trgu prišlo do spremenjenih okoliščin, kar otežuje celotno izpolnitev in da tudi prvi Aneks ne zagotavlja pričakovanih rezultatov in se zato kupnina določi na 500 000,00 EUR. Če bi stranki že ob sklepanju prve pogodbe za vse te okoliščine vedeli, bi že tedaj sklenili pogodbo za takšen znesek kupnine, kot izhaja iz 3. člena notarskega zapisa SV 954/14 z dne 17. 4. 2014. S tem dokazom torej tožnik ni dokazoval naknadnega znižanja kupnine zaradi likvidnostnih težav, pač pa dejansko vrednost kapitala ob odsvojitvi. Medtem ko izpodbijana odločba po stališču tožbe ne loči med dejstvi in med dokazi ter se pri tem sklicuje na sodno prakso, po kateri lahko dokaz nastane kasneje (sodba II U 208/2010 z dne 15. 6. 2011), oziroma po kateri je razlog za obnovo takšno novo dejstvo, ki je bilo naknadno odkrito in ki je sestavni del prejšnjega dejanskega stanja. Tožnik je zatrjeval dejstvo prave vrednosti kapitala ob odsvojitvi, za kar lahko šteje v prodajni ali drugi pogodbi navedena vrednost kapitala ob odsvojitvi. Zato je treba ugotoviti pravo vrednost ob odsvojitvi, pri čemer iz notarskega zapisa SV 157/14 izhaja, da je prišlo so spremenjenih okoliščin, kar je po določbah Obligacijskega zakonika (v nadaljevanju OZ) lahko razlog za razvezo ali spremembo pogodbe. Ta sicer učinkuje od sklenitve pogodbe dalje, vendar pa ima omenjeni aneks pravne posledic v konkretnem primeru, ko se ugotavlja vrednost kapitala ob odsvojitvi tudi za nazaj, od trenutka, ko je bila sklenjena prva pogodba. Aneks št. 1 torej dokazuje, da sta stranki pogodbo sklepali v nekakšni zmoti, zaradi česar sta, da dosežeta skupni namen, spremenili določene pogodbene pogoje. Enako je bilo dogovorjeno z Aneksom št. 2 in celotna kupnina določena na 500 000,00 EUR. Kot sodbo, ki je pomembna za ugotavljanje prave vrednosti kapitala ob odsvojitvi, tožnik navaja sodbo VSL I Cp 1507/2010. V zvezi z določbami davčnega zakona (ZDoh-2) pa navaja, da 99. člen ne pokriva primera, ko pride naknadno do razveze ali sprememb pogodbe in posledično do spremenjene vrednosti kapitala iz pogodbe o odsvojitvi, ter da je pravno praznino potrebno zapolniti ob upoštevanju 15. člena ZDoh-2, ki veže pojem dohodka na njegovo izplačilo oziroma na njegov prejem, kar pomeni, da v primeru, če je pogodba prekršena ali kupnina spremenjena, ni pravne podlage za postopanje organa prve stopnje, kakršno je bilo v konkretnem primeru. Če bi aneksi obstajali že v prejšnjem postopku, bi bila odločitev drugačna, saj bi bila ugotovljena vrednost kapitala ob odsvojitvi bistveno nižja. Zgolj dejstvo, da je datum obeh aneksov po izdaji odločbe, še ne pomeni, da so ti dokazi nedovoljeni. Navedena in uporabljena v prejšnjem postopku pa nista mogla biti, saj sta nastala šele po izdaji odločbe. V tem primeru torej ni bilo spoštovano načelo materialne resnice, storjena pa je bila tudi bistvena kršitev določb postopka, ki je vplivala na pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe, ker dokazi, ki dokazujejo pravo vrednost kapitala ob odsvojitvi, niso bili upoštevani.

6. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

7. Tožba ni utemeljena.

8. Po pregledu spisov in izpodbijane odločbe sodišče sodi, da je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita. Pravilni in skladni z zakonom so tudi njeni razlogi, zato jih sodišče ne ponavlja, temveč se nanje po pooblastilu iz 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) sklicuje.

9. Kot pravilno poudari davčni organ druge stopnje v svojih razlogih, je obnova postopka izredno pravno sredstvo, ki ga je mogoče uporabiti samo v primeru, če so izpolnjeni predpisani pogoji. Za konkreten primer to pomeni, da je mogoče dopustiti obnovo postopka odmere dohodnine od dobička iz kapitala samo, če se zve za nova dejstva ali se najde ali pridobi možnost uporabiti nove dokaze, ki bi bili mogli sami zase ali v zvezi z že izvedenimi in uporabljenimi dokazi pripeljati do drugačne odločbe, če bi bila ta dejstva oziroma dokazi navedeni ali uporabljeni v prejšnjem postopku (1. točke 260. člena ZUP).

10. Omenjeni prejšnji postopek, za katerega se predlaga obnova, je postopek odmere dohodnine od dobička, doseženega z odsvojitvijo deleža v gospodarski družbi (A.), obnova postopka pa se predlaga zato, ker naj bi bila z ozirom na sklenjena aneksa vrednost kapitala ob odsvojitvi nižja od tiste, ki je navedena v prodajni pogodbi. V pogledu obnove oziroma v pogledu ugotavljanja, ali gre za nova dejstva in dokaze, je torej relevantna vrednost kapitala ob odsvojitvi, kakršna je bila ob izdaji odmerne odločbe. Pri čemer se po določbah 99. člena ZDoh-2 za vrednost kapitala ob odsvojitvi šteje v prodajni ali drugi pogodbi navedena vrednost kapitala ob odsvojitvi, za čas odsvojitve pa se v skladu s 102. členom istega zakona šteje datum sklenitve pogodbe, kar je bilo z ozirom na sklenjeno prodajno pogodbo oboje pravilno upoštevano pri izdaji odmerne odločbe, to je dne 20. 12. 2013.

11. Aneksa št. 1 in št. 2, na katera se sklicuje tožeča stranka, sta bila po nespornih podatkih upravnih spisov sklenjena v letu 2014, kar pomeni da nista mogla biti uporabljena v odmernem postopku, in da torej nista nov dokaz sama po sebi. Obenem pa, kot pravilno ugotavlja že prvostopenjski davčni organ, tudi ne izkazujeta takšnih novih dejstev, ki bi bila lahko upoštevana že ob izdaji odmerne odločbe, saj se stranki v obeh aneksih sklicujeta na spremenjene okoliščine, ki so nastale v letu 2013. Sklicujeta se torej na okoliščine, ki so nastale po sklenitvi pogodbe, takšnih okoliščin pa z ozirom na določbe ZDoh-2, po katerih se pri odmeri dohodnine od dobička upošteva vrednost kapitala, kakršna je bila ob odsvojitvi, to je v konkretnem primeru na dan 22. 5. 2012, ni mogoče upoštevati pri odmeri. Kar pomeni, da so okoliščine, ki so razvidne iz aneksov sicer lahko nove v smislu citiranega obnovitvenega razloga, niso pa takšne, da bi lahko pripeljale do drugačne odločbe in se zato predlog za obnovo postopka na podlagi 267. člena ZUP utemeljeno zavrne. Določbe OZ, na katere se sklicuje tožnik v tožbi in pred tem že v pritožbi, za odločitev niso pomembne, saj pri odmeri davka prevladajo specialne določbe davčnih predpisov, kot to tožniku pravilno pojasni že organ druge stopnje v svojih razlogih ter pri tem pravilno zavrne tudi tožnikovo sklicevanje na (civilnopravno) sodno prakso. V celoti in pravilno pa odgovori tudi na tožnikove navedbe o zapolnjevanju zatrjevane pravne praznine, ki jih tožnik ponavlja v tožbi, zato se sodišče (tudi) v tem delu sklicuje na razloge druge stopnje.

12. Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

13. Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.

14. Glede na nesporne dejanske okoliščine, ki so podlaga za odločitev, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo v zadevi brez glavne obravnave.

Datum zadnje spremembe:

09.08.2018

Podobni dokumenti:

• VSL sklep II Cp 2848/2012
• UPRS sodba I U 1549/2012
• VSL sklep II Cp 1603/2013